תחולת הפטור החדש בתמ"א 38 ביום 21/8/2016 פורסם תיקון 88 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "התיקון") המרחיב באופן משמעותי את הפטור ממס שבח בעסקאות תמ"א 38 ובעיקר עסקאות תמ"א 38/2 (להלן: "הפטור") . נזכיר כי טרם חקיקת התיקון, הפטור חל רק על הזכויות הנמכרות שמקורן בתמ"א 38, בכפוף לעמידה במגבלות התמורה הניתנת לדיירים, ואילו הזכויות הנמכרות שמקורן בתב"ע, הקימו חבות במס שבח. לפיכך, בעסקאות כאמור עדיף פעמים רבות לנצל את הפטור האישי של הדיירים ממס שבח לפי פרק חמישי 1 לחוק (פטור דירה יחידה, פטור ירושה) או פטור לינארי לפי סעיף 48א(ב2) לחוק, אשר ניתן ללא הבחנה בין זכויות התמ"א והתב"ע בממכר, ועשוי היה להביא לחבות נמוכה יותר במס שבח. הבדל נוסף בין מסלול הפטור האישי ומסלול הפטור מכוח התמ"א הוא כי בניצול הפטור של התמ"א נדחה יום המכירה ליום התקיימות התנאים המתלים הקבועים בהסכם או ליום העלייה על הקרקע – המוקדם מבניהם, ואילו במקרה של ניצול הפטור האישי, יום המכירה נקבע ליום חתימת ההסכם. במסגרת החוק החדש תוקן חוק מיסוי מקרקעין, בכל הקשור להיקף הפטור ממס שבח בעסקאות תמ"א 38, ונקבע כי הפטור יחול לא רק על זכויות הנמכרות מכוח תמ"א 38 אלא אף על זכויות מכוח תב"ע, וזאת בכפוף לעמידה במגבלות התמורה הניתנת לדיירים הקיימים. נציין כי להרחבת הפטור של התמ"א יש השפעה גם על היקף המע"מ בשיעור אפס החל מתן שירותי בניה הניתנים לדיירים וזאת בשל העובדה כי היקף ההטבה במע"מ הינה נגזרת של היקף הפטור של התמ"א. תחולת התיקון הינה על עסקאות תמ"א 38 שיום המכירה לגביהן יחול מיום פרסום החוק, כאשר יום המכירה ייקבע בהתאם להוראות חוק מיסוי מקרקעין (שבח ורכישה), התשכ"ג-1963 (להלן: "חוק מיסוי מקרקעין"), כך שיש חשיבות להגדרת יום המכירה וכפי שנפרט להלן. ככלל יום המכירה בהתאם לסעיף 19 לחוק הינו יום חתימת הסכם המכר כך שהחל ממועד ההתקשרות קמה החבות במס רכישה ובמס שבח וחבות זו נושאת הצמדה וריבית שנתית בשיעור של 4% עד ליום תשלום המס בשל העובדה כי עסקאות תמ"א 38 הינן עסקאות מורכבות, אשר תוקפן בדרך כלל מותנה במספר רב של תנאים ודרך למימושן ארוכה, אפשר המחוקק בסעיף 49לב לחוק מיסוי מקרקעין לדחות את יום המכירה בעסקאות אלו למועד שבו התקיים התנאי המתלה או שבו מומשה האופציה או למועד שבו הוחל במתן שירותי הבנייה לפי תוכנית החיזוק – המוקדם מבין אלה ובכך לחסוך את מרכיב ההצמדה והריבית. פועל יוצא, כי בעסקת תמ"א 38, במסגרתה ביקשו הצדדים לדחות את יום המכירה ובמועד פרסום החוק טרם התגבש יום המכירה, הרי שעל אף קיומו של הסכם תמ"א חתום, יחול הפטור בנוסחו המתוקן וקל וחומר על עסקאות תמ"א 38 שטרם נחתמו. אנו סבורים כי אף בעסקאות תמ"א 38/2 במסגרתן כבר נוצל הפטור האישי, יום המכירה נקבע למועד החתימה על ההסכם אולם טרם התקיימו התנאים המתלים והוחל המתן שירותי בניה, ניתן לבקש לתקן השומה (בכפוף לתנאי סעיף 85 לחוק מיסוי מקרקעין) ולבקש לדחות את יום המכירה על מנת ליהנות מהפטור בנוסחו החדש.         15669\13\9\106