מע"מ בשיעור אפס בעסקאות תמ"א 38/2  ביום 25/11/2014 אושר תיקון 47 לחוק מע"מ (להלן: "תיקון מס' 47"),(להלן: "תיקון מס' 47"),(להלן: "תיקון מס' 47"),(להלן: "תיקון מס' 47"),(להלן: "התיקון") בגדרו נקבע מע"מ בשיעור אפס בעסקאות תמ"א 38, לרבות תמ"א 38/2 שמשמעותו כי מחד לא משולם מע"מ בגין שירותי הבניה הניתנים לדיירים ומאידך היזם יכול לקזז את התשומות אשר שימשו אותו בעסקה זו.   ברם, בשל העובדה כי סעיף 31ב' מע"מ קובע כי מע"מ בשיעור אפס יינתן בתמורה למכירת הזכויות מכוח תמ"א 38 שלגביהן התבקש הפטור לפי פרק חמישי 5 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "הפטור של התמ"א") הטבת מע"מ בשיעור אפס בעסקאות תמ"א 38 ובמיוחד בעסקאות תמ"א 38/2 אינה גורפת וזאת כפי שיוסבר להלן.   הפטור של התמ"א במס שבח ניתן רק לשווי הזכויות מכוח התמ"א בממכר, ככל שיש זכויות מכוח תב"ע בממכר הרי שאלו יחויבו במס שבח ובהתאם לסעיף 31ב לא יחול בגין זכויות אלו מע"מ בשיעור אפס, בנוסף הפטור של התמ"א לא יחול מקום בו חורג היזם מהתמורות הקבועות בפטור של התמ"א (מתן דירה חלופית אחת בלבד, הגבלת שטחה/שוויה של הדירה החלופית וכדו').   פועל יוצא הינו כי בעוד במרבית עסקאות תמ"א 38/1 במסגרתן ניתנים שירותי שיפוץ וחיזוק בלבד יחול מע"מ בשיעור אפס שכן מלוא היקף הזכויות הנרכשות הינן בדרך כלל  מכוח תמ"א 38 וזאת בשל שינוי 3 לתמ"א אשר העניק 2.5 קומות מכוח התמ"א, הרי שבעסקאות תמ"א 38/2 בהן בדרך כלל קיימות זכויות מכוח תב"ע שהיקפן לרוב אינו מבוטל, לא יחול מע"מ בשיעור אפס על מלוא שירותי הבניה הניתנים לדיירים. בימים אלו נדרשים היזמים לבחינת היחס שבין מע"מ בשיעור אפס למע"מ בשיעור מלא אשר יקבל ביטוי בחשבוניות שיוצאו לדיירים ועולה השאלה כיצד לחשב יחס זה.האפשרות לקבל פטור בגין קבלת דירה אחת בלבד, ובאזורי פריפריה עד לקבלת שתי דירות והכל עד לגובה התקרה הקבועה בחוק, הגבלת שטחה של הדירה החלופית לשטחה של הקודמת בתוספת 25 מ"ר או הגבלת שוויה בהתאם לשווי הדירה ללא זכויות הבנייה או לשווי בהתאם לסעיף 49ז לחוק (הגבוה מבין השניים), אי מתן פטור על דירה שנתקבלה במתנה ועודהאפשרות לקבל פטור בגין קבלת דירה אחת בלבד, ובאזורי פריפריה עד לקבלת שתי דירות והכל עד לגובה התקרה הקבועה בחוק, הגבלת שטחה של הדירה החלופית לשטחה של הקודמת בתוספת 25 מ"ר או הגבלת שוויה בהתאם לשווי הדירה ללא זכויות הבנייה או לשווי בהתאם לסעיף 49ז לחוק (הגבוה מבין השניים), אי מתן פטור על דירה שנתקבלה במתנה ועוד   על מנת להפחית את החבות במע"מ מומלץ כי במסגרת החלוקה, נבקש לייחס את השטח שהיה בנוי טרם הריסת הבניין לזכויות מכוח התב"ע שלא נרכשו על ידי היזם, באופן שיפחית את היקף הזכויות מכוח התב"ע בממכר אשר בגינן כאמור לא חל מע"מ בשיעור אפס.   תודה לעו"ד יוני כהן על סיועו בהכנת המאמר   15669\13\9\98 טבלאות במאמר לערוך בקובץנפרד 750 מילים, טבלה זה כמו מאמר