מיסוי מקרקעין
פסק דין- פיצול פיזי של נחלה לעניין מס שבח ומס רכישה
נמכרה נחלה בשטח של כ-3 דונם, תמורת 2.7 מיליון ₪. בנחלה בנוי בית מגורים בשטח של 93 מ"ר. בנחלה היו קיימות גם זכויות בנייה נוספות (3 יח' דיור בשטח כולל של 650 מ"ר ו-2 יח' אירוח).
המנהל ערך "פיצול פיזי" של הנחלה, וקבע כי 1.5 דונם מהווים חלקת מגורים. את בית המגורים ללא זכויות הבנייה העריך ב- 1.250 מיליון ₪, ואת חלקת המגורים (הדירה וזכויות הבנייה הצמודות לה) העריך המנהל בשווי של 1.864 מיליון ₪ בלבד. משכך, העניק המנהל למוכרת פטור ממס שבח לפי סעיף 49ז(א)(2) לחוק מיסוי מקרקעין ("החוק") עד לסכום של 1.864 מיליון ₪ בלבד, ולא עד תקרת הפטור (2.215 מיליון ₪ דאז). לגבי יתרת הנחלה ערך המנהל חישוב מס שבח רגיל. כמו כן, המנהל חייב את הרוכשים בגין רכישת חלק זה, בשיעור מס רכישה לפי "קרקע" (ולא לפי "דירת מגורים").
העוררת טענה כי יש להעניק לה פטור עד לתקרת הפטור של סעיף 49ז לחוק. העוררים טענו כי לא ניתן לערוך "פיצול פיזי" לעניין מס רכישה.
ועדת הערר דחתה את הערר, ופסקה כי יש לערוך "פיצול פיזי" תחילה, ורק לאחר מכן, "פיצול רעיוני" בהתאם להוראות סעיף 49ז לחוק. לפיכך נקבע כי הפטור ממס שבח יחול רק על החלק הבנוי ועל זכויות הבנייה הנלוות לו , בסך של 1.864 מיליון ₪, גם אם סכום זה נמוך מתקרת הפטור שבחוק. באשר למס רכישה, נקבע כי ניתן לבצע "פיצול פיזי" בין החלק הבנוי לחלק הפנוי, להבדיל מ"פיצול אופקי", וכי המנהל פעל כדין בקביעתו.
ו"ע 7562-09-23 מיכל מישל אביבי ואח' נ' מיסוי מקרקעין נצרת
פסק דין- הטבות מס מכוח החוק לעידוד השקעות הון לא חלות בעת מכירת מניות באיגוד מקרקעין המחזיק בנכס מאושר
העוררת מכרה את מניותיה בחברה שהיוותה איגוד מקרקעין, לבעל המניות השני, בעקבות סכסוך משפטי ובהתאם לפסק דין שחייב אותה בביצוע המכירה. במועד המכירה החזיק האיגוד בניין להשכרה שהוכר כ"נכס מאושר" לפי החוק לעידוד השקעון הון ("חוק העידוד").
העוררת טענה כי בחישוב מס השבח היא זכאית להטבת מס לפי סעיף 53ג לחוק עידוד, המקנה שיעור מס מופחת בגין מכירת "נכס מאושר". לטענתה, קיימת זהות בין פעולה באיגוד מקרקעין לפעולה במקרקעין עצמם ומכאן שההטבה חלה בעניינה. לחלופין טענה כי מכירת המניות נכפתה עליה מכוח החלטת בית המשפט, ומכאן שמדובר "הפקעה", בגינה מוענק זיכוי של 50% ממס השבח.
ועדת הערר דחתה את טענות העוררת. לעניין חוק העידוד וקבעה שהטבות המס מכוח החוק מוענקות לבעל הבניין להשכרה בלבד, וכי אין תחולה לעיקרון ה"שיקוף" בעת מכירת מניות של איגודי מקרקעין המחזיק בבניין. ביחס לטענת ההפקעה, נקבע כי "הפקעה" משמעה רכישה כפויה בידי המדינה או מי מטעמה, למטרות ציבוריות מכוח חיקוק גרידא, ולפיכך כי לא מדובר בהפקעה.
ו"ע 45183-09-23 ס.ב. ניהול מקרקעין בע"מ נ' מנהל מיסוי מקרקעין תל אביב
הצעת חקיקה- הטלת מס רכוש על קרקע פנויה
לאחרונה פורסמה טיוטה של התכנית הכלכלית לשנת 2026. בטיוטה זו הוצע בין היתר, להטיל מס רכוש בשיעור של 1.5% על קרקע פנויה, שאינה קרקע חקלאית (לרבות מלאי עסקי).
טיוטת התכנית הכלכלית לשנת 2026 – צעדי התאמה
מס הכנסה
נקודות זיכוי בעבור שירות מילואים כלוחם – תיקון 283 לפקודת מס הכנסה
במסגרת התיקון נוסף סעיף 39ב לפקודה, הקובע כי יחיד ששירת “שירות מילואים כלוחם” יהא זכאי בשנת המס למספר נקודות זיכוי (נ"ז) בהתאם להיקף השירות בשנת המס הקודמת. הזיכוי יחושב באופן הבא: ‑¾ נ"ז אם שירת 20 ימים ומעלה ובתוספת של ¼ נ"ז בעד כל 5 ימים מעבר ל-20 הימים הראשונים ועד תקרה של 4 נ"ז בשנה. בנוסף, נקבעה הוראת שעה לשנות המס 2026 ו-2027, אשר קובעת חישוב זכאות שונה וכפי שיפורט להלן: שירות של 30–39 ימים יזכה ב‑½ נ"ז, 40–49 ימים יזכה ב‑¾ נ"ז, 50 ימים ומעלה יזכה נ"ז 1 מלאה, ולכל 5 ימים נוספים מעבר ל‑50 תינתן ¼ נ"ז נוספת, עד תקרת זיכוי של 4 נקודות בשנה.
חוק לתיקון פקודת מס הכנסה (מס' 283), התשפ"ו- 2025
חוזר מס – ייחוס הכנסות למרכזי מחקר ופיתוח
לחברות רב לאומיות הפועלות בישראל חשיבות רבה ותרומה משמעותית לתעשיית ההייטק, אשר מהווה נתבך חשוב ומרכזי לכלכלה הישראלית. מטרת החוזר שבנדון (להלן: "חוזר 8/2025"), לפרט נהלי עבודה אשר יש להחילם במסגרת הליכי שומה ואת עמדת רשות המיסים בנוגע להיבטי המס בגין שירותי מו"פ הניתנים מישראל, לקבוצת חברות רב- לאומית באמצעות תאגיד תושב ישראל המהווה צד קשור לקבוצה. במסגרת נהלי העבודה כאמור נקבע כי טענה כלפי נישום לפיה יש לשנות את שיטת מחירי העברה לשיטה שונה משיטת "מרווח על בסיס הוצאות" (הידועה גם כ- Cost +), תחייב אישור בעלי תפקידים בחטיבה המקצועית שברשות המיסים ובמקרים מסוימים אף לאישור בכתב מאת מנהל רשות המיסים. בנוסף, אישור בעלי תפקידים בחטיבה המקצועית יידרש גם במקום בו קיימת טענה כלפי הנישום כי יש לקבוע את גובה המרווח על בסיס הוצאות בשיעור העולה על 14%. בחלקו השני של החוזר ובמטרה לקדם וודאות מצד הנישומים, מוצע מתווה לקבלת מספר החלטות מיסוי פרטניות שניתן לבקש באמצעות פניות יזומות לחטיבה המקצועית. החלטות המיסוי שניתן לקבל במסגרת החוזר הינן: רכישת חברה ישראלית ע"י תאגיד זר, תוך מעבר למודל פעילות של מתן שירותי מו"פ בסיכון מוגבל ומכירת הקניין הבלתי מוחשי של החברה הנרכשת; החלטת מיסוי פרטנית הקובעת כי השיפוי אותו מקבלת חברה ישראלית העוסקת במתן שירותי מו"פ בסיכון מוגבל לתאגיד זר קשור, הינה בהתאם לתנאי שוק ; הסדר לעניין קביעת מחירי העברה בין המדינות (הסדר מסוג APA).
חוזר מס הכנסה 8/2025 בנושא: ייחוס הכנסות למרכזי מחקר ופיתוח
חוזר מס – מיסוי אופציות לעובדים של תושב חוץ שהיה לתושב ישראל
החוזר שבנדון (להלן: "חוזר 9/2025") עוסק בקביעת מנגנון המיסוי של אופציות ומכשירי RSU ("מניות חסומות") של חברה זרה שאינה בגדר "מעסיק" של העובד, כך שהאופציות או ה- RSU הוענקו לעובד בעת שהיה תושב חוץ, ומומשו לאחר ששב לישראל והפך לתושב ישראל. חוזר 9/2025 מחדד כי ברירת-המחדל היא חיוב לפי סעיף 3(ט) כ"הכנסת עבודה", על בסיס שיוך יחסי לימי עבודה בישראל מול ימי עבודה בחו"ל. החלק היחסי המיוחס לתקופת עבודה בחו"ל יזכה בפטור, ואילו החלק שנצמח בישראל יחויב במס שולי. לצד זאת, חוזר 9/2025 מאפשר מעבר למסלול הוני לפי סעיף 102 לפקודה, בכפוף לעמידה בתנאים ומינוי נאמן, כך שיתרת הרווח תחויב במס כרווח הון. החוזר מרחיב גם על אפשרות פריסה של ההכנסה עד שש שנות מס.
חוזר מס הכנסה 9/2025 בנושא: מיסוי אופציות לעובדים של תושב חוץ שהיה לתושב ישראל הכנסה
חוזר מס – קיזוז הפסדי הון
החוזר שבנדון (להלן: "חוזר 10/2025") מפרט את עמדת רשות המיסים בקשר לתיקוני חקיקה ושינויים מהותיים שחלו ברבות השנים בנוגע להכנסות הוניות וכפועל יוצא השליכו גם על הוראות קיזוז הפסדי ההון. במסגרת חוזר 10/2025, סוקרת רשות המיסים את ההוראות הכלליות בקשר להכרה וקיזוז הפסדי ההון, תוך התייחסות נפרדת להפסדי הון שנוצרו וקוזזו באותה השנה ולהפסדים שלא קוזזו בשנת המס בה נוצרו. חוזר 10/2025 מפרט סוגיות שעלו במהלך השנים הן בפסיקה והן במסגרת חוזרים ועמדות שפרסמה רשות המיסים ובין היתר: סדר קיזוז הפסדים ; קיזוז כנגד הכנסה פטורה; קיזוז הפסד הון כנגד רכיב רווח הון בגובה הרווחים הראויים לחלוקה בחבר בני אדם ; בדר קיזוז הפסדים מקום בו קיימת הקלה ממסי כפל ; הפסד הון בגין הכנסה שחל עליה פטור חלקי ועוד.
חוזר מס הכנסה 10/2025 בנושא: קיזוז הפסדי הון
הוראות ביצוע – דיווח למערכת תרומות ישראל
לאחרונה הקימה רשות המיסים, את מערכת תרומות ישראל, המאפשרת למוסדות ציבור בעלי אישור לפי סעיף 46 שלפקודה לדווח באופן דיגיטלי לרשות המיסים על תרומות שהתקבלו באופן דיגיטלי. הוראת ביצוע 11/2025 בנושא דיווח למערכת תרומות ישראל קובעות כי החל מ‑1 בינואר 2026, כל עמותה או מוסד ציבור אשר קיבלו אישור לפי סעיף 46 לפקודה, יהיו מחויבים לדווח על כל תרומה וביטול תרומה למאגר הדיגיטלי דרך המערכת החדשה. הדיווח יתבצע על ידי גורם מוסמך מטעם העמותה (מורשה-על) אשר יוכל לדווח בעצמו או להסמיך אחרים מטעמו. המטרה המרכזית של המערכת הינה למנוע שימוש בקבלות פיקטיביות או כפולות, להבטיח תיעוד אמין של התרומות ולאפשר לתורמים לממש את זכאותם לזיכוי מס ללא קבלות נייר. עמותות שלא יעמדו בחובה עלולות לאבד את אישורן לפי סעיף 46 לפקודה ולפסול את זיכוי המס לתורמים.
הוראת ביצוע 11/25 בנושא: דיווח למערכת תרומות ישראל
הוראות ביצוע – מתן זיכוי לפי סעיף 46 על ידי מעסיק לעובדיו, באמצעות תלוש שכר
החל מיום 1 בינואר, 2026 יוכלו מעסיקים שיבחרו בכך, להתחבר למערכת "תרומות ישראל" באמצעות תוכנת השכר ולהעניק זיכוי ממס לעובדיהם ישירות בתלוש השכר בגין תרומות לעמותות בעלות אישור לפי סעיף 46 לפקודה. ההוראה קובעת כי ניתן יהיה להנות מהזיכוי רק כאשר המעסיק מוגדר כמעסיק העיקרי של העובד ובחר להתחבר למערכת, כך שהמידע יעבור אוטומטית וללא צורך בפניות ידניות לפקיד השומה. המעסיק יזכה את העובד בהתאם לדיווחים שהתקבלו, עד לתקרת תרומות שנתית של 25,000 ₪ הניתנת להזנה למערכת. תרומות שאינן מדווחות דרך המערכת לא יזוכו בתלוש, אך ניתן לקבל עליהן זיכוי רגיל באמצעות תיאום מס או הגשת דוח שנתי. ההוראה מדגישה כי החיבור למערכת הוא רשות בלבד אך מאפשר למעסיקים להעניק זיכוי ישירות לעובדיהם.
הוראת ביצוע 12/25 בנושא: מתן זיכוי לפי סעיף 46 על ידי מעסיק לעובדיו, באמצעות תלוש שכר
טיוטת תקנות מס הכנסה (הטבות למשקיעים בניירות ערך או נכסים פיננסיים), התשפ"ו-2025
טיוטת התקנות מבקשת להסדיר ולשפר את מסלולי המיסוי החלים על השקעות בשוק ההון ובקרנות השקעה, מתוך מטרה להגדיל ודאות ולעודד הזרמת הון למשק הישראלי. במסגרת התקנות המוצעות ייקבעו כללים חדשים ביחס לסיווג הכנסות המשקיעים והשותף הכללי, פטורים למשקיעים זרים והסדרת דמי הצלחה, באופן שעשוי להשפיע על מבני השקעה קיימים ועתידיים.
הטיוטה מציעה מסלול הטבות מס למשקיעים בניירות ערך ובנכסים פיננסיים, בעיקר בקרנות ושותפויות השקעה; רווחי משקיעים פסיביים יסווגו כרווח הון ולא כהכנסה עסקית בכפוף לתנאים; מוצעות הקלות והטבות למשקיעים זרים לרבות על רווחים ועל דמי ניהול; הסדרת מיסוי דמי הצלחה לשותף מנהל במסלול מס מופחת.
טיוטת תקנות מס הכנסה (הטבות למשקיעים בניירות ערך או נכסים פיננסיים), התשפ"ו-2025
טיוטת חוזר מס הכנסה – תיקון סעיף 62א לפקודה – חברות ארנק
במסגרת תיקון 277 לפקודת מס הכנסה עודכנו הוראות סעיף 62א, הידוע כ"סעיף חברות הארנק", והורחבה רשת החברות החלות תחת הוראותיו. טיוטת החוזר הנוכחית, לכשתבשיל לחוזר רשמי, צפויה להחליף את חוזר מס הכנסה 10/2017, ומציגה את המצב הקיים טרם התיקון לצד השינויים המרכזיים, לרבות הגדרות מעודכנות וחלופות לכניסה לגדרי הסעיף. הדגש המרכזי בחוזר, הינו עמדת רשות המיסים לאופן הטיפול ב"חברות עתירות יגיעה אישית", כולל דוגמאות חישוביות והתייחסות לסוגיות אשר עשויות לעלות בעת בירור ההכנסה החייבת בהתאם להוראות הסעיף.
טיוטת חוזר מס הכנסה – תיקון סעיף 62א לפקודה
פסק דין- גילום מס והולדבק בקביעת שווי מניות בעסקאות בין-חברתיות עם תושבי חוץ
פסק הדין עוסק בקביעת שווי מניות של חברה ישראלית שנרכשו על-ידי חברה קשורה תושבת חוץ, תוך בחינת שני רכיבים מרכזיים: גילום מס עתידי והתייחסות לתמורה נוספת המשולמת למייסדים בכפוף להמשך העסקתם (הולדבק).
לעניין הגילום, בית המשפט קבע כי כאשר השווי נקבע באמצעות הערכת תזרים עתידי, יש להביא בחשבון את כלל המשתנים המשפיעים על התזרים – לרבות מיסים עתידיים. אולם כאשר השווי נבחן על בסיס עסקאות השוואה בין צדדים בלתי-קשורים, אין להוסיף לחישוב משתנים עתידיים נוספים, שכן ההנחה היא שהמחיר שנקבע בעסקת השוואה כבר משקף בפועל את מכלול השיקולים, ובתוכם גם את המיסים הצפויים.
ביחס לרכיב ההולדבק נקבע כי מדובר בתמורה המהווה תשלום עבור התחייבות המייסדים להמשך עבודה בחברה, ולכן אין להוון רכיב זה לתוך שווי התמורה עבור המניות.
ע"מ 59306-01-23 הקסהדייט בע"מ נ' פקיד שומה תל אביב 3
מע"מ
פסק דין- שלילת מע"מ אפס על שירותים לשגרירות זרה ולחברה בחו"ל
חברת יוסי כהן גיאה נדל"ן בע"מ ערערה על שומת מע"מ שהוצאה לה בגין שירותים שנתנה לקמרון ולחברה רוסית. המערערת טענה לזכאות למע"מ בשיעור אפס: ביחס לקמרון, נטען כי השירותים ניתנו ל"רפובליקה של קמרון" (תושבת חוץ) ולכן חל סעיף 30(א)(5) לחוק מע"מ; וביחס לחברה הרוסית, נטען כי השירותים ניתנו בחו"ל ולכן הם חייבים במע"מ אפס מכוח סעיף 30(א)(7).
מנגד, מנהל מע"מ טען כי המערערת אינה עומדת בתנאי הזכאות. נטען כי השירותים לקמרון ניתנו בפועל לשגרירות קמרון בישראל, שאינה נחשבת לתושבת חוץ, וללא מסמך התקשרות מתאים כנדרש בתקנה 12. גם ביחס לחברה הרוסית, נטען כי לא הוצגו מסמכים בסיסיים המעידים כי השירות אכן ניתן מחוץ לישראל.
בית המשפט המחוזי (כב' השופטת י' סרוסי) דחה את הערעור במלואו. נקבע כי הראיות (חשבוניות ומכתבים) מלמדות בבירור שמקבלת השירות היא השגרירות ולא הרפובליקה, והמערערת כשלה בהרמת הנטל להוכחת זכאותה למע"מ אפס. גם ביחס לחברה הרוסית נקבע כי לא הוכח שהשירות ניתן בחו"ל, וכי המסמכים שהוגשו היו סותרים וחסרים.
ע"מ 2170-12-23 יוסי כהן גיאה נדל"ן בע"מ נ' מנהל מע"מ ת"א והמרכז
פסק דין- זכאות למע"מ אפס על עמלות תיווך בתיירות מרפא
חברת טופ מרכז מומחים בע"מ העוסקת בתיווך בתחום תיירות המרפא, ערערה על שומת מע"מ שהוצאה לה בגין עמלותיה לשנים 2015–2016. החברה טענה לזכאות לשיעור מע"מ אפס על עמלות התיווך, בהתבסס על סעיף 30(א)(8)(ז) לחוק מע"מ, הקובע מע"מ אפס על "אשפוז של תייר… ושירותים נוספים הניתנים אגב אשפוז", וכן על עמדה מקלה קודמת של רשות המסים (רולינג משנת 2010).
מנגד, מנהל מע"מ טען כי החברה לא הוכיחה קשר ישיר בין עמלותיה לשירותי אשפוז המזכים במע"מ אפס. עוד צוין כי ספקי השירותים – רופאים ובתי חולים – הוציאו לחברה חשבוניות עם מע"מ מלא, והחברה ניכתה את המס בתור מס תשומות. עובדה זו סותרת את טענתה שכל העסקאות מזכות במע"מ אפס ומצביעה על חיוב העמלות במע"מ מלא.
בית המשפט המחוזי (כב' השופטת י' סרוסי) דחה את הערעור באופן עקרוני וקבע כי החברה לא עמדה בנטל הראיה להוכיח שהעמלות נובעות משירותים ספציפיים המזכים במע"מ אפס. עם זאת, בית המשפט מתח ביקורת על אופן עריכת השומה על ידי הרשות, שהסתמכה על חזקות גורפות ודיווחים של צדדים שלישיים מבלי לבחון עסקאות ספציפיות, והורה על הפחתה של 30% מהשומה, לצד תיקון טכני בחישוב.
ע"מ 46969-05-22 טופ מרכז מומחים בע"מ נ' מנהל מע"מ ת"א והמרכז